Akvizičný úver a agresívna daňová optimalizácia

Alexandra Fujeríková

Publikované
12 apríla, 2023

Na prednáškach a pri stretnutiach s klientmi často spomíname typ daňovej optimalizácie, ktorá síce nie je nelegálna, ale takisto nie je legálna. Zjednodušene, ide o tzv. agresívnu daňovú optimalizáciu. Peter Varga o nej hovoril napríklad vo svojich videách k témam ako „točenie neDPH firiem“ alebo „zaplatenie dovolenky firemnou kartou“. Detailnejšie sa tejto téme venoval v kauze KTAG Andreja Kisku. S agresívnou daňovou optimalizáciou sa stretávame aj pri veľkých transakciách. Jeden z príkladov súvisí s nedávnym rozhodnutím Krajského súdu v Prahe, kedy súd akcentoval jurisdikciu zneužitia práva ako jednu z foriem agresívnej daňovej optimalizácie.

Akvizičný úver a zneužitie práva (agresívna daňová optimalizácia)

Koncom minulého roka 2022 prišlo k vydaniu rozhodnutia Krajského súdu v Prahe[1], ktorý sa zaoberal dvoma hlavnými oblasťami práva, a to zneužitím daňového práva a zároveň spochybneniu úrokov z akvizičného úveru pri fúzií spoločností, finančným úradom. Keďže ide o oblasti, ktorými sa aktívne zaoberáme v našej praxi aj my, nižšie Vám priblížime zaujímavé závery tohto rozhodnutia.

Zneužitie práva v oblasti daní a daňového práva

Pod zneužitím daňového práva môžeme rozumieť také konanie, ktoré sa formálne javí ako súladné so zákonmi, avšak takýmto konaním dôjde k získaniu daňovej výhody spôsobom, ktorý nie je v súlade s účelom zákona. Teda možno povedať, že ide o správanie, zdanlivo právom aprobované, ktorým má dôjsť k dosiahnutiu nedovoleného výsledku. Hlavným alebo výrazne prevažujúcim cieľom takéhoto konania musí byť vyhnutie sa daňovej povinnosti. Akonáhle dôjde k takémuto konaniu, tak na účely daní sa na takéto konanie neprihliada.

Medzi nezákonným zneužitím práva a legálnou daňovou optimalizáciou je často veľmi tenká a nejasná hranica, ktorú nie je vždy jednoduché v praxi dobre identifikovať. Toho dôkazom je aj spomínané rozhodnutie Krajského súdu v Prahe, kde vidíme odlišné nazeranie na túto hranicu z pohľadu správcu dane a z pohľadu súdu.

Skutkové okolnosti prípadu

V danom prípade došlo k poskytnutiu úveru spoločnosti na akvizíciu obchodného podielu s následnou fúziou. Správca dane však neuznal úroky z tohto úveru ako daňovo uznateľné, a to s poukazom na fakt, že sa podľa jeho názoru jedná o umelo vytvorenú transakciu za účelom zníženia základu dane.

Holandská investičná skupina Gilde chcela prevziať nadnárodnú skupinu firiem Teleplan. V novembri 2010 bola založená akvizičná spoločnosť AMS Acquisition B.V., ktorú vlastnila AMS Holding B.V. patriaca holandskej investičnej skupine Gilde.

Následne v decembri 2010 AMS Acquisition B.V. a AMS Holding B.V. uzatvorili zmluvu o úvere s konzorciom bánk, pričom úverový rámec bol do výšky 115 mil. EUR.

K samotnej akvizícii prišlo v marci 2011, kedy spoločnosť AMS Acquisition B.V. nadobudla akcie spoločnosti Teleplan International N.V. za cenu 142 mil. EUR. Súčasťou Teleplan International N.V. bola zároveň česká spoločnosť Teleplan Prague s.r.o.

O mesiac na to spoločnosť Teleplan International N.V. kúpila ready-made spoločnosť, ktorú pomenovala Teleplan Holding Prague s.r.o. Išlo o prázdnu spoločnosť, ktorá nevykonávala podnikateľskú činnosť, a teda nemala žiaden majetok či finančné prostriedky, pričom jej základné imanie bolo vo výške 200 tis. Kč.

V ďalšom kroku spoločnosť Teleplan Holding Prague s.r.o. odkúpila od spoločnosti Teleplan Holding Asia B.V. obchodný podiel vo výške 89,99% a od spoločnosti Teleplan International N.V. obchodný podiel vo výške 10%. Časť kúpnej ceny za tieto podiely vo výške 23,4 mil. EUR uhradila spoločnosť tým spôsobom, že pristúpila k akvizičnému úveru. V dôsledku toho sa kúpna cena považovala za uhradenú vo výške 23,4 mil. EUR a záväzok spoločnosti Teleplan Holding Prague s.r.o. z nákupu obchodného podielu sa transformoval na úver.

Zvyšnú časť pohľadávky postúpila spoločnosť Teleplan Holding Asia B.V. na spoločnosť Teleplan International N.V., ktorá ju následne kapitalizovala. Rovnako bola kapitalizovaná aj pohľadávka za predaj obchodného podielu zo strany Teleplan International N.V. Po tejto transakcii došlo k fúzii zlúčenímTeleplan Holding Prague s.r.o. s Teleplan Prague s.r.o. K 1. augustu 2011 tak v dôsledku fúzie spoločnosť Teleplan Prague s.r.o. zanikla a Teleplan Holding Prague s.r.o. sa ako nástupnícka spoločnosť premenovala na Teleplan Prague s.r.o.

Vo výsledku došlo k tomu, že pôvodný akvizičný úver bol stlačený na entitu na nižšej úrovni v hierarchii skupiny, ktorá reálne generovala nejaký zisk. Z prípadu vyplýva, že takáto požiadavka vzišla priamo od bánk, ktoré tento úver poskytli a bola priamo súčasťou zmluvnej úverovej dokumentácie. A práve toto sa ukázalo ako veľmi dôležitá skutočnosť vo vzťahu k hodnoteniu danej transakcie súdom.

Nástupnícka spoločnosť Teleplan Prague s.r.o. si následne uplatnila úroky a ďalšie finančné náklady súvisiace s úverom v zdaňovacích obdobiach 2013 a 2014 ako daňovo uznateľný náklad v zmysle § 24 zákona č. 586/1992 Sb. o dani z příjmú, pričom v podmienkach Slovenskej republiky by išlo o § 2 písmena i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani príjmov.

Ako sa na transakciu pozeral správca dane?

Správca dane takýto postup napadol s poukazom na to, že z jeho pohľadu ide o umelo vytvorenú transakciu, ktorej cieľom je znížiť základ dane, pričom argumentoval nasledovne:

spôsob prechodu záväzku platiť úver a súvisiace náklady na nástupnícku spoločnosť, nedáva z ekonomického hľadiska žiaden zmysel a nemá žiadnu väzbu na zdaniteľné príjmy;
transakcie súvisiace s prenesením dlhu sa javia ako účelové a bez ekonomického opodstatnenia, pričom sa uskutočnili takým spôsobom, aby vo výsledku mohla spoločnosť získať nelegitímne daňové zvýhodnenie;
celkovo transakcie nemali žiaden jasný a očividný ekonomický zmysel, pričom tvrdenie nástupníckej spoločnosti ohľadom zmyslu a účelu transakcií považuje správca dane za nepresvedčivé.

Na základe uvedeného správca dane dospel k záveru, že úroky a finančné náklady súvisiace s úverom nemožno daňovo uznať nakoľko ide o zneužitie práva.

Ako sa na transakciu pozeral súd?

Súd sa s argumentáciou správcu dane nestotožnil a rozhodol v prospech spoločnosti, pričom poukázal na potrebu preukázania splnenia objektívneho a subjektívneho testu pri zneužití práva.

Objektívny test

Súd uviedol, že v prvom kroku pri aplikácií zneužitia práva je nutné vysporiadať sa s otázkou, či je konanie daňového subjektu a predovšetkým následok jeho konania v rozpore s predmetom a účelom daňového práva.

Ustanovenie, ktorého účel súd skúmal, môžeme nájsť v § 24 zákona č. 586/1992 Sb. o dani z příjmú, na účely slovenského daňového práva by sme skúmali § 2 písmena i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani príjmov (ďalej len „ZDP“), v zmysle ktorého sa daňovým výdavkom rozumie výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom. Dá sa povedať, že účel oboch úprav, t. j. slovenskej a českej, je totožný, nakoľko vymedzenie daňových výdavkov na účely dani z príjmu je takmer rovnaké. V rozpore s účelom týchto ustanovení je také uplatnenie úroku z úveru, ktoré nemá žiadnu zmysluplnú väzbu na ekonomickú činnosť spoločnosti. Ďalej v článku budeme odkazovať na slovenskú právnu úpravu.

Súd zároveň poukázal na to, že bez zhodnotenia ďalších okolností bolo konanie spoločnosti objektívne v rozpore s účelom § 2 písmena i) ZDP.

Subjektívny test

V prípade posudzovania splnenia subjektívnej podmienky sa súd zaoberal otázkou, či hlavným alebo významne prevažujúcim cieľom konania spoločnosti bolo vyhnutie sa daňovej povinnosti. To znamená, že je potrebné zodpovedať, či spoločnosť mala racionálne dôvody a či nešlo o formálnu zásterku k získaniu daňového zvýhodnenia.

Za zásadnú považoval súd skutočnosť, že podmienky, za ktorých došlo k celej transakcii, mali pôvod v rámcovej úverovej zmluve. Súd uviedol, že podmienky poskytnutia úveru boli nastavené externou bankou, ktorá ich určite nenastavila spôsobom, aby došlo k vytvoreniu umelej štruktúry slúžiacej k získaniu neoprávneného daňového zvýhodnenia. Súd považoval kroky spoločnosti za ekonomicky racionálne a priklonil sa k argumentácii spoločnosti, podľa ktorej banka stanovením podmienok chcela zaistiť maximálnu efektivitu pri splácaní úveru.

V zmysle uvedeného súd konštatoval, že v danom prípade neboli naplnené oba testy pre aplikáciu zneužitia práva a rozhodnutie zrušil. Správca dane následne podal kasačnú sťažnosť na Najvyšší správny súd, a teda na finálny záver prípadu si budeme musieť ešte počkať.

[1] 55 Af 4/2020-137